问题的提出
一、我国经济社会发展进入了一个新的阶段，处在一个重要的关口
2003年，我国人均GDP首次突破1000美元。据预计，到2010年我国人均GDP将达到1900美元，到2020年将超过3500美元，进入中等收入国家行列(王梦奎，2005)。当一国走出低收入国家并向中等收入国家迈进的时期，可能会面临两种前途：一种是可以出现一个“黄金发展时期”，保持较长时期的经济持续快速增长和实现国民经济整体素质的明显提高，顺利实现工业化和现代化；另一种是可能出现一个“矛盾凸现时期”，在这个阶段，城乡之间、区域之间、产业之间以及居民之间的各种利益关系日益复杂，如果处理不当，容易激发一系列社会矛盾，导致经济社会发展长期徘徊不前。应该说，市场经济发展到今天，我们仍没有摆脱传统的经济增长方式。在这个经济社会发展的关键时期，如果不能切实地坚持科学发展观，就很难抓住这个“黄金发展”的时机，而且有可能重蹈拉美国家的覆辙。
二、转变财税理念是科学发展观和构建社会主义和谐社会的内在要求
党的十六届三中全会，明确提出了“按照统筹城乡发展、统筹区域发展、统筹经济社会发展、统筹人与自然和谐发展、统筹国内发展和对外开放的要求”，“坚持以人为本，树立全面、协调、可持续的发展观，促进经济社会和人的全面发展”的科学发展观。党的十六届四中全会接着提出，把和谐社会建设摆在重要位置。2004年11月，中央经济工作会议又进一步提出要坚持以人为本，努力构建社会主义和谐社会。
科学发展观与和谐社会问题的实质是各种利益关系的不断调整直至和谐的过程。以人为本是科学发展观的核心，而现实中与人民切身利益直接相关的重大经济社会问题就有贫困问题、失业问题、社会保障问题、收入分配差距问题等，而这些问题的解决都会牵涉现存利益格局的调整，这就需要从全局和战略的高度去建立一个利益均衡机制，协调好改革进程中的各种利益关系，保证基本的公平和公正，使人民普遍分享改革开放和经济增长的成果和收益。共同富裕和社会公正是社会主义和谐社会的本质特征，而实现机会均等(包括教育机会均等、就业机会均等、收入机会均等、创业机会均等、融资机会均等)、完善社会保障体系和实现宏观再分配公平，则是和谐社会的重要基石。这其中，财税政策作为国民收入再分配的重要手段，能够在利益关系的调整中发挥重要的作用，有效地促进社会公平。这就需要根据科学发展观和构建和谐社会的内在要求积极主动地调整财税理念，以指导财税工作的实践。
财税理念转变的原因分析
一、个人收入分配差距扩大的影响
个人收入分配公平与效率之间是辩证统一的关系，需要积极寻找这两大目标之间的最佳结合点。在个人收入分配差距尚未突破人们的承受限度之前，随着分配差距的扩大，其对经济效率的激励作用会逐渐加强，主要表现为一种正效应。然而，一旦个人收入分配差距突破了人们的承受限度，随着分配差距的扩大，其对经济效率的激励作用则会逐渐减弱，社会成员之间的内耗会大幅度增加，主要表现为一种负效应。若以横坐标轴表示个人收入分配差距，纵坐标轴表示边际效率与边际激励成本，便可得到边际效率曲线与边际激励成本曲线(见图，周海林，2004)。
附图
如图所示，边际效率曲线自原点始，向左上方倾斜且增幅逐渐减小；边际激励成本曲线自原点始，向右上方倾斜且增幅逐渐加大；两曲线交于E点。当个人收入分配差距在与E点相对应的X限度内逐渐扩大时，其所带来的边际效率大于所支付的边际激励成本，故可增加净社会福利；当个人收入分配差距越过X点继续扩大时，其所带来的边际效率小于所支付的边际激励成本，则会减少净社会福利；当个人收入差距为X时，其所带来的边际效率等于所支付的边际激励成本，净社会福利最大。简言之，E(X，Y)点即为效率目标与个人收入分配公平目标的最佳结合点。
依据上述分析，所谓“效率优先，兼顾公平”与“公平优先，兼顾效率”，不过是向效率目标与个人收入分配公平目标的最佳结合点E(X，Y)趋近的两种政策取向。具体说来，当个人收入分配差距尚未达到X点以前，应适当扩大个人收入分配差距，采取“效率优先，兼顾公平”的政策；当个人收入分配差距超过X点时，则应适当缩小个人收入分配差距，采取“公平优先，兼顾效率”的政策。
那么，我国当前的个人收入分配差距状况到底如何呢？下面进行具体分析：
1. 我国个人之间的收入差距在不断扩大。从经济学的角度看，有关个人收入差距的衡量指标有基尼系数、收入不良指数、泰尔指数和阿特金森指数等，用得较多的是基尼系数和收入不良指数。据国家统计局和人民网提供的数据，2000～2003年，我国居民的基尼系数分别为0.417、0.458、0.454和 0.460，已经超过了0.4的国际警戒线，表明我国目前的收入差距已经很大了。另外，从基尼系数和收入不良指数的国际比较来看(世界银行编写组，2001)，我国个人的收入分配差距状况，高于大多数发达国家水平，也比一些发展中国家要高。
2. 我国地区之间的居民收入水平相差较大。根据国家统计局的数据，2001年农村居民人均纯收入最高的上海为5870元，最低的西藏为1404元，相差4466元，前者是后者的4.2倍；城镇居民人均可支配收入最高的也是上海，为 12833元，最低的是山西，为5391元，相差7442元，前者是后者的2.4倍；各地区职工平均工资最高的还是上海，为21781元，最低的安徽为 7908元，相差13873元，前者是后者的2.8倍。
3. 城乡居民收入差距过大。2001年中国城镇居民平均可支配收入是农村居民人均纯收入的2.9倍。还有人认为，中国城乡居民收入差距大大高于账面上的3∶1 左右，如果考虑到实际购买力和享受政府提供的公共服务水平的不同，应该是5∶1，甚至是6∶1(邱晓华，2002)。即使是2.9∶1，中国城乡居民之间的收入差距也是世界上最大的。据国际劳工组织发表的1995年36个国家的资料，绝大多数国家的城乡人均收入比都小于1.6∶1，只有3个国家超过了 2∶1，中国便是其中之一(李本贵，2004)。
4. 城镇内部居民收入差距不断拉大。据马晓河(2003)对城镇居民1990年以来不同收入阶层之间收入分配情况的研究，1990年城镇最低收入户居民与最高收入户居民收入之比为1∶3.22，而到2001年两个阶层之间的收入差距扩大到了1∶5.39，11年间最低收入户居民与最高收入户居民的收入差距扩大到了将近两倍。
5. 农村内部居民收入差距不断扩大。从改革开放以来，农村内部收入差距变动的总趋势是不断扩大的，这一判断也得到了国内外学者的基本认同(李实、赵人伟，1999)。从20世纪80年代中期以来，农村内部的收入差距基本上是持续上升的，这一判断也得到了不少研究结果的支持。
通过以上分析可知，我国当前个人收入分配差距较大，并呈扩大之势。但是我们还不能据此判断我国个人收入分配已经越过了X点，因为同一国家不同时期经济发展水平不同，市场经济的发育程度与市场机制的健全程度不同，对个人收入分配差距的社会平均承受程度也会不同，相应的边际效率曲线和边际激励成本曲线也会存在差异，因而X点也会有所不同。但是，个人收入分配差距的扩大毕竟是我国财税理念转变的主要参照变量。
二、财税分配的性质所决定
在市场经济条件下，公共财政具有三个基本特征：一是公共性，着眼于满足社会公共需要；二是公益性，立足于非盈利；三是法制性，收支行为要规范。公共财政发挥作用的领域是市场失灵的领域，即单纯依靠市场机制无法解决或解决得不好的领域，这就需要公共财政通过财政支出、税收、转移支付等手段参与国民收入再分配，为全体社会成员提供公共产品和公共服务。与初次分配相比，再分配更注重社会公平。而公共产品的非竞争性与非排他性，也暗含了社会公平的本意，即无论占有资源的多少，支付能力的强弱，社会成员都有均等地享有最基本的公共产品和公共服务的权利。所以，公共财政的本质是公平导向的，或者说是公平优先、兼顾效率的。
税收作为政府参与再分配的重要手段，本身也存在公平与效率的抉择问题。就税制建设本身来讲，兼顾了公平与效率的税制才是最优的。相对而言，效率型税收政策更能促进经济增长，而公平型税收政策则更有益于社会稳定。应该说，改革开放以来，我国税收政策取向与我国整体“效率优先，兼顾公平”的经济发展战略是基本一致的，但“兼顾”的结果却是“顾不到”，使我国税收政策的公平性大打折扣。改革开放走到今天，我们已开始在科学发展观的指导下构建和谐社会，强调社会稳定和社会发展，相应的，治税理念也要及时转变。在“公平优先、兼顾效率”的治税理念下，税收作为国家参与再分配的有效手段和宏观调控的重要工具，理应在公平收入分配和促进经济社会协调发展方面发挥更大的作用。
财政政策和制度的调整
一、转变财政职能
随着市场化改革的不断推进和政府职能范围的调整，财政职能应该由建设性财政转为公共财政或者说公共服务型财政。即财政的主要职能应该是为全体社会成员提供公共产品和公共服务，而不再介入本应由市场负责的竞争性私人产品领域。市场是效率导向的，而退出市场领域的公共服务型财政则应是以公平为主导的。为此，应该按照公共财政的要求调整财政支出结构，加大对“三农”、就业、社会保障、义务教育、公共卫生和环境保护的支出力度，以弥补财政职能的缺位，促进社会公平。
二、调整财政支出结构
1. 加大反哺农业的力度，着力解决“三农”问题。一方面大力增加对农业的投入，另一方面着力减轻农民负担。增加对农业投入的内容包括：扩大对农村地区道路、水利、电力、通讯等基础设施的投资；增加对农村义务教育、科学研究、公共卫生的投入力度；财政支持建立新型农村合作医疗制度，保障农民大病医疗统筹；建立农村最低生活保障线制度；以直补方式给粮食主产区农民增加收入；政府对政策性农业保险项目提高补贴，间接给予保险支持；等等。在减轻农民负担方面，中央政府应该加大对农村税费改革的财政补贴性支出；在取消农业税之后，要落实和加大相应的财政转移支付力度，防止农民负担的反弹。
2. 充分运用财政政策解决就业问题。一要大力发展服务业；二要通过财政补贴、税收优惠、财政贴息、财政担保、财政投融资等财政政策手段促进中小企业和个体、民营经济的发展，鼓励独立创业；三要加快小城镇建设步伐，转移农村过剩的大量劳动力；四要统一城乡劳动力市场，设立公共就业服务机构，向所有的城乡失业者提供免费职业培训和就业服务；五要由中央财政拨专款设立“再就业基金”，对安置下岗失业人员的企业实行工资补贴和培训补贴；六要由政府定期举办环保、绿化、基础设施维护等公共工程，为下岗失业者提供工作岗位。
3. 加大政府支持力度，完善社会保障体系。首先，政府应该通过多种渠道积极筹措资金，解决社会保障基金缺口问题，例如：调整财政支出结构，提高社会保障支出在财政支出中的比重，建立稳定的财政拨款机制；通过国有股减持、资产置换、土地拍卖等方式变现部分国有资产，补偿养老金的不足；通过征收特种消费税、遗产税或划拨部分个人所得税等方式筹资，补充养老保险基金；通过发行特种国债、彩票等方式筹集资金；等等。此外，为了实现社会公平，均衡企业负担，降低征收成本，应在条件成熟时尽早开征社会保障税。目前中央财政迫切要做的，一是建立健全“三条保障线”制度；二是扩大社会保障覆盖面，建立统一的覆盖所有城乡劳动者的社会保障体系。
4. 明确中央政府和省级政府在义务教育投资中的主体地位。笔者早在1994年就提出了我国应该建立相对集中的义务教育投资管理体制的思路，即义务教育的投资应由中央或省级政府与基层地方政府共同承担，其中，中央或省级政府在整个义务教育投资中承担的比重至少应达到50％，其余的50％主要由县级政府承担。对于发达地区和富裕省份，应明确省级政府在义务教育投资中的主体地位；对于西部地区和贫困省份，应明确中央政府在义务教育投资中的主体地位，以保证全国各地区义务教育水平的逐步均等化。
5. 加大中央财政对公共卫生的支出力度。应该改变我国目前以基层地方政府为主安排公共卫生资源的制度设计，恢复公共卫生作为全国性公共产品的性质，加大中央和省级财政在公共卫生支出中承担的份额。要加大中央财政对贫困地区、少数民族地区、西部欠发达地区等财政困难区域的转移支付，以保障公共卫生资源的公平分配，使全国居民都能享有条件水平大致相当的基本医疗和保健服务。另外，中央财政还要通过专项转移支付对困难地区的重大传染病、地方病和职业病的预防控制等公共卫生项目给予补助。对于社会特殊群体的医疗服务，政府也要给予必要的补贴。
6. 加大对环境保护的支持力度。主要包括两方面：第一，财政投入政策。进一步增加对“退耕还林、退耕还草、退耕还湖”、江河源头和沙漠治理、防护林建设、垃圾和污水处理、资源综合利用和清洁生产、海洋资源和土地资源综合管理等生态建设、环境保护的资金投入，或者对植树造林、生态保护、污染治理等活动进行补贴。第二，绿色税收政策。应该将我国环保方面的收费，如排污费、污染处理费(包括污水处理费和垃圾处理费)、生态环境补偿费、水资源费、矿区使用费、矿产资源补偿费、土地使用费(或场地占用费)等，与环保方面的税收，如消费税(部分税目)、车船使用税、城市维护建设税、固定资产投资方向调节税、资源税、城镇土地使用税、耕地占用税以及其他促进环保的税收措施，合并统一开征环境保护税，以强化国家、政府的调控地位，促进代际公平。
三、完善转移支付制度
政府间转移支付的目标一般可概括为纵向公平和横向公平。其中，横向公平也称为均等化，即地区间公共服务水平的均等化，是规范化的政府间转移支付制度的终极目标。我国现行的转移支付制度具有明显的过渡期特征，从运行结果来看，存在以下问题：第一，从纵向公平来看，中央支出的比重从分税制以来不升反降；第二，在横向公平方面，转移支付并没有制止地方间公共服务水平差距的扩大。
根据我国国情并借鉴发达国家的相关经验，进一步完善转移支付制度可以从以下几个方面入手：第一，依法调整现行的转移支付结构，即简化并重新归并现有的几种政府间财政转移支付形式，在条件成熟时，依法取消税收返还、体制补助等非规范化的转移支付形式，主要实行规范的一般性转移支付与专项转移支付两种形式；第二，以“因素法”取代传统的“基数法”，统一和规范转移支付的标准；第三，大力推进省以下财政转移支付制度建设；第四，完善转移支付立法；另外，还可以考虑建立专门的委员会，来负责执行政府间复杂的转移支付政策；等等。
税收政策和制度的调整
一、以公平为导向优化调整税制结构
一般而言，直接税通常用以调节和解决公平收入分配问题，而间接税更能体现政府的效率目标，双主体的税制结构则致力于实现经济效率与社会公平之间的平衡。
新中国成立以后，我国建立了以直接税与间接税并行的新税制，并先后于1950年、1958年、1973年、1984年和1994年进行了5次重大的税制改革，税种设置和税制结构都发生了较大的变化。具体来说，税种从1952年的16个发展到 2003年的25个；直接税收入所占比重从1952年的50.6％降到了2003年的25.6％，间接税收入所占比重则从49.4％上升到了74.4％；直接税收入占GDP的比率从1952年的7.3％降到2003年的4.4％，间接税收入占GDP的比率则从7.1％上升到了12.7％。
对我国税制结构现状的判断，还应该从世界各国税制实践的国际视角进行综合考察。根据我国税制结构的演变历程以及与世界其他国家的横向比较 (European Commission， 2000)，可以发现我国税制结构具有以下特点：第一，间接税主体特征明显，间接税中以增值税为主体的特征明显；第二，我国直接税特别是所得税收入比率过低，但社会保障基金收入所占比率较大。
应该说，我国当前以间接税为主、直接税为辅的税制结构现状是与我国经济转轨时期“效率优先，兼顾公平”的发展原则和税收征管水平的现状相辅相成的，有其合理性。但社会主义市场经济走到今天，这种税制结构的负面影响开始逐渐显现出来。由于直接税特别是累进的个人所得税、社会保障税以及遗产税和赠与税具有较强的收入再分配功能，直接税收入比重过低，尤其是来自所得税类的比重过低，必然会影响税制公平收入分配功能的正常发挥，影响我国社会经济全面、协调、可持续发展的进程。所以，通过改革完善我国现行税制，提高我国直接税收入的比重，降低间接税收入的比重，就成了税制优化和构建和谐社会的一项重要任务。
二、完善调节个人收入分配的税收体系
1. 进一步改革和完善个人所得税。众所周知，在税收政策中，个人所得税是调节居民收入分配差距的主要手段。为了更好地发挥个人所得税对收入分配的调节功能，提高个人所得税在税收收入总额中所占比重，应该适当地考虑家庭负担和经济发展水平，提高工资和薪金所得的税前扣除标准；创造条件，实行分类与综合相结合的计征模式；降低最高边际税率水平，减少税率级次，降低税率的累进程度。
2. 尽快开征社会保障税。从公平收入分配和优化税制结构的角度看，将我国的社会保障费改为社会保障税是非常有必要的。这有利于加大征缴力度，提高征收率；也有利于降低征收成本，节省经费开支。从国际上看，社会保障税是以纳税人的工资和薪金所得作为征税对象的一种税收，是实施社会保障制度的主要资金来源，是实现公平收入分配的有力工具。同时，社会保障税作为直接税的主力税种，可以大大提高我国直接税的比重，有利于税制结构的优化。
3. 开征遗产税与赠与税。遗产税与赠与税的开征主要不是出于财政收入的考虑，而是协助个人所得税和社会保障税调节个人收入分配，主要是调节存量财富的分配，防止财产过度集中，促进社会公平，因此，应该采取高起征点和高的累进税率。从目前我国的税收征管水平出发，遗产税应采用总遗产税制。关于遗产税与赠与税的配合模式，笔者认为应该采取赠与税与遗产税分设的模式。
4. 开征房地产税。随着我国房地产市场的持续高速发展，把房地产保有环节的税收合并，开征统一规范的房地产税已是当务之急。理论上，开征房地产税不仅能够增加政府财政收入来源，调节房地产市场的收益公平分配，也是减少房地产投机、遏制房价疯涨、减少房地产市场的非理性行为、保证房地产市场持续稳定发展的重要手段。
三、推进个人所得税征管制度改革
为了顺利推进个人所得税改革，还需要完善以下征管配套措施：
1. 在全国范围内采用纳税人单一身份证号码登记系统和支付方强制性预扣制度。可考虑将纳税人的身份证号码作为个人的永久纳税号码与社会保障号码。另外，个人在取得工资、薪金和红利、利息收入时，付款人必须从收款人那里获得其身份证号码，并为收款人预计预扣税款，如果不这样做，这笔支付款项就不会被税务局认可，从而不能作为成本或费用在收入中扣除。
2. 个人报酬的完全货币化。个人收入无论现金与否，都应在计算个人所得税时作为应税所得处理。
3. 在个人收入货币化的基础上大力推行非现金结算，加强现金管理。现金交易是税收流失的重要途径。我国应该借鉴外国的成功经验，经济活动90％左右实行非现金结算(即转账结算)，10％左右实行现金结算，并力求把现金结算缩减到最小范围，严格控制现金交易。
4. 进一步完善储蓄存款实名制，建立银行储蓄联网制度，并建立税务网络与银行网络的对接。即税务局能够很容易地对纳税人的存款进行联网查询，输入纳税人的身份证号码，纳税人在所有银行账户的存款都会显示出来，这将在很大程度上解决个人收入来源不透明的问题。
其实，个人所得税上述征管改革的讨论由来已久，之所以久拖不改的主要原因，依笔者看来，问题的关键是在这种不透明的收入制度下的一些既得利益集团，人为地阻碍了个人所得税征管制度改革的进程。从这个意义上来讲，政府应考虑对过去偷漏税行为的特赦，以不追究资本“原罪”的务实态度确定人们现有财产的合法性，这或许是新型的个人所得税制顺利诞生的一个必要前提。
